Что такое ОНО
Отложенное налоговое обязательство (ОНО) — это ситуация, когда компания по документам уже получила прибыль, но налог с неё пока не платит. Такое бывает, потому что правила для бухучёта и для расчёта налога отличаются: доход или расход могут появиться в разное время в каждой системе, отсюда и разница. Она может быть временной или постоянной. Бухгалтерский учёт показывает реальное положение дел в компании, а налоговый позволяет государству рассчитать налог.
«При увеличении налоговой ставки ОНО также увеличиваются. Если рассматривать тот же налог на прибыль, компании должны понимать, что с этого года сумма будущего налога увеличилась на одну четверть. Если раньше ОНО составляли, условно, 200 рублей, то с этого года они стали 250 рублей» — Дмитрий Нелюбин, ведущий эксперт по вопросам бухгалтерии в сервисе «Кнопка».
Пример. Велосипедная компания приобрела два трубогибочных станка за 1 миллион рублей. В бухгалтерском учёте их стоимость списывается Например, по 200 тысяч рублей в год в течение пяти лет.постепенно, а в налоговом учёте Списывается сразу часть стоимости, например, 30%, а остаток — равномерно.применяется амортизационная премия или Срок списания сокращается, например, с пяти до трёх лет.ускоренная амортизация.
В результате, в первые годы эксплуатации станка прибыль в налоговом учёте может оказаться меньше, чем в бухгалтерском. Это приводит к уменьшению текущего налога на прибыль, который, однако, должен быть уплачен в будущем, что и представляет собой отложенное налоговое обязательство.
Предположим, выручка компании за год составила 3 миллиона рублей, а других расходов не было. Налоговая прибыль в этом случае составит 2,66 миллиона рублей (3 000 000 — 333 333,33 ускоренной амортизации), а бухгалтерская прибыль — 2,8 миллиона рублей (3 000 000 — 200 000 амортизации).
Компания уплатит налог с меньшей суммы — 2,66 миллиона, — но в следующие годы ей придётся платить налог с оставшейся разницы. Если ставка налога на прибыль 25%, то ОНО = (2 800 000 — 2 666 666,67) x 25% = 33 333,33 рубля.
Эти правила касаются не всех, их применяют только те компании, которые платят налог на прибыль и ведут учёт по всем нормам, включая ПБУ 18/02. Если бизнес работает на упрощёнке или это, например, госучреждение или банк, отложенные налоги ему не рассчитывают.
«Отложенные налоговые обязательства, а также отложенные налоговые активы (ОНО и ОНА) возникают у компаний, которые используют ОСНО и ПБУ 18/02. Такие компании есть во всех сферах бизнеса, но чаще всего это строительство и производство. Именно там больше всего компаний, которые не имеют права вести упрощённый бухгалтерский учёт» — Дмитрий Нелюбин, ведущий эксперт по вопросам бухгалтерии в сервисе «Кнопка».
Как рассчитывать ОНО
Отложенные налоговые обязательства рассчитывают по формуле: ОНО = налогооблагаемая временная разница (НВР) * ставка налога на прибыль организации (НПО). С 1 января 2025 года налоговая ставка на прибыль составляет 25%. О том, как рассчитывать НПО, рассказали здесь.
Как определить НВР. Налогооблагаемая временная разница возникает в результате расхождений между бухгалтерским и налоговым учётом, то есть когда налогооблагаемая прибыль в текущем периоде оказывается меньше бухгалтерской. Она зависит от метода учёта согласно ПБУ 18/02, их два: способ отсрочки (затратный) и балансовый способ. Разные подходы могут давать в результате разные суммы, это допустимо. Выбранный метод нужно закрепить во внутренней учётной политике организации.
Отличия между способом отсрочки и балансовым способом при расчёте НВР
| Критерий | Способ отсрочки (затратный) | Балансовый способ |
|---|---|---|
| Применение | Используют для контроля и расчёта налоговых обязательств по отдельным операциям | Применяют для оценки общей временной разницы по активам и обязательствам на балансе |
| Принцип расчёта | Расчёт разницы по каждой операции, где бухгалтерская прибыль временно больше налоговой | Сравнение бухгалтерской и налоговой стоимости актива или обязательства на последний день месяца |
| Что рассчитывают | Отдельные операции, влияющие на временную разницу | Остаточную стоимость актива или обязательства в учёте |
| Метод вычисления | Налогооблагаемую величину умножают на текущую налоговую ставку | Определяют разницу между бухгалтерской и налоговой стоимостью, затем умножают на налоговую ставку |
| Пример с оборудованием | Для каждого года учитывают разницу в амортизации по бухгалтерскому и налоговому учёту отдельно | Сравнивают остаточную стоимость оборудования в бухгалтерии и налоговом учёте на конец периода |
- Стоимость оборудования — 1 миллион рублей.
- Амортизация в бухучёте — 200 тысяч рублей в год (5 лет равномерно).
- Амортизация в налоговом учёте — 333 333,33 рубля в год (3 года равномерно).
- Налоговая ставка — 25%.
Расчёт ОНО по способу отсрочки
| Год | Амортизация бухучёт (руб.) | Амортизация налоговый учёт (руб.) | Разница (бух — налог) (руб.) | Отложенный налог (25%) (руб.) | Тип отложенного налога |
|---|---|---|---|---|---|
| 1 | 200 000 | 333 333, 33 | — 133 333,33 | — 33 333,33 | Отложенный налоговый актив |
| 2 | 200 000 | 333 333, 33 | — 133 333,33 | — 33 333,33 | Отложенный налоговый актив |
| 3 | 200 000 | 333 333, 33 | — 133 333,33 | — 33 333,33 | Отложенный налоговый актив |
| 4 | 200 000 | 0 | 200 тысяч | 50 тысяч | Отложенное налоговое обязательство |
| 5 | 200 000 | 0 | 200 тысяч | 50 тысяч | Отложенное налоговое обязательство |
В первые три года налоговая амортизация выше, чем бухгалтерская, соответственно, временная разница отрицательная, из-за чего складывается отложенный налоговый актив — сумма, на которую уменьшится налог на прибыль в будущих периодах. В последующие два года бухгалтерская амортизация продолжается, а налоговая — нет, из-за чего временная разница положительная. Так возникает отложенное налоговое обязательство.
Расчёт ОНО по балансовому способу
| Год | Остаточная стоимость, бухучёт (руб.) | Остаточная стоимость, налоговый учёт (руб.) | Разница (бух — налог) (руб.) | Отложенный налог (25%) (руб.) |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 800 000 | 666 666,67 | 133 333,33 | 33 333,33 |
| 2 | 600 000 | 333 333,33 | 266 666, 67 | 66 666,67 |
| 3 | 400 000 | 0 | 400 000 | 100 000 |
| 4 | 200 000 | 0 | 200 000 | 50 000 |
| 5 | 0 | 0 | 0 | 0 |
Разница умножается на налоговую ставку, что даёт величину отложенного налога. ОНО достигает максимума в размере 100 тысяч рублей на конец третьего года, затем уменьшается.
«Одна из самых распространённых ошибок, которую компании допускают при расчёте или отражении ОНО в отчётности, — не пересчитывают ОНО при изменении ставки налога. Это особенно актуально в 2025 году, когда ставка налога на прибыль изменилась с 20 до 25%.
Расчёт ОНО и ОНА в 1С автоматизирован, отсюда возникает вторая частая ошибка: неверная их настройка в программе. Вручную их рассчитывают крайне редко, поэтому ошибка в автоматике может пройти совершенно незамеченной» — Дмитрий Нелюбин, ведущий эксперт по вопросам бухгалтерии в сервисе «Кнопка».
Как учитывать ОНО в бухучёте
Чтобы отследить отложенные налоги, бухгалтеры используют специальные счета. Один из них — счёт 77. Он помогает зафиксировать ту часть налога, которую компания пока не платит, но в будущем заплатит.
- При затратном методе отложенные налоги сначала проходят через счёт 68 — это счёт, на котором обычно отражают текущие налоги. Такой подход показывает, что налог как бы «перенесён» на потом.
- При балансовом методе счёт 68 не используется. Все суммы по отложенным налогам сразу попадают на счёт 99 — «Прибыли и убытки», в его специальный субсчёт.
Получается, можно пойти двумя путями: либо сначала показать отложенный налог как часть расчётов с бюджетом, либо сразу отнести его к прибыли или к убыткам. Метод зависит от того, какую систему учёта вы выбрали.
Порядок учёта отложенных налоговых обязательств (ОНО) при разных способах
| Способ учёта | Операция | Проводка (запись движения денег) | Результат |
|---|---|---|---|
| Затратный и гибридный | Начисление ОНО | Дт 68 «Расчёты по налогам и сборам» — Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства» | Отражение суммы отложенного налога |
| Затратный и гибридный | Погашение ОНО | Дт 77 «Отложенные налоговые обязательства» — Кт 68 «Расчёты по налогам и сборам» | Отложенный налог становится текущим обязательством |
| Балансовый | Начисление ОНО | Дт 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Отложенный налог») — Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства» | Отражение отложенного налога напрямую в прибыли |
| Балансовый | Погашение ОНО | Дт 77 «Отложенные налоговые обязательства» — Кт 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Отложенный налог») | Погашение отражается через прибыль без счёта 68 |
Как отражать. В бухгалтерской отчётности ОНО отражается среди долгов компании, которые нужно погасить в срок более 12 месяцев с отчётной даты, по строке 1420. Суммы ОНО и отложенных налоговых активов (ОНА) можно представить свёрнуто, если раздельно не требуется законодательством (например, если используете специальный налоговый режим).
При отражении сумм свёрнуто. Если кредитовое сальдо счёта 77 (налоговых обязательств) больше дебетового сальдо счёта 09 (налоговых активов), то в строке 1420 указывается разница между ними. При меньшем сальдо строка 1420 останется пустой. Если ОНО отразить развёрнуто, в строку 1420 попадает только сумма кредитового сальдо по счёту 77.
Если меняется ставка налога на прибыль. При изменении ставки налога на прибыль необходимо пересчитать ранее начисленные ОНО на дату, предшествующую вступлению изменений в силу. Результаты пересчёта отражаются в учёте проводкой: дебет 99 — кредит 77.
Пример: У компании числится ОНО в размере 160 тысяч рублей, рассчитанное по ставке 20%. Ставка налога на прибыль увеличилась до 25%, сумма ОНО составит: 160 000 / 20% x 25% = 200 тысяч рублей. Если налог снизился, то новое ОНО будет в размере: 200 000 / 25% x 20% = 160 000 рублей.
Часто задаваемые вопросы
Что такое отложенный налог на прибыль?
Отложенный налог на прибыль — это сумма налога на прибыль или активы, которые появятся в будущем в результате текущих облагаемых или вычитаемых разниц в оценке активов, обязательств, доходов или расходов. Эти разницы возникают при составлении финансовой (бухгалтерской) отчётности и при расчёте налога на прибыль.
Что такое 77 счёт?
Счёт 77 «Отложенные налоговые обязательства» — это специальный бухгалтерский счёт для учёта ОНО и ОНА, на котором фиксируются данные о будущих налоговых платежах или возмещениях.
Какие счета входят в отложенные налоговые обязательства?
ОНО фиксируются на счёте 77, а также можно использовать счёт 68 «Расчёты по налогам и сборам» в зависимости от выбранного метода учёта.
Откуда берётся отложенный налог на прибыль?
Отложенный налог на прибыль возникает из-за временных разниц между бухгалтерскими и налоговыми отчётами, например, когда расходы списываются в бухгалтерском учёте, но не сразу учитываются в налоговом.